解读与适用

本条是关于自然人、法人和非法人组织捐赠财产享受税收优惠的规定。

企业和个人的公益性捐赠支出，允许按照一定比例在计算应纳税所得额时扣除，可以激励企业和个人进行公益捐赠。在慈善法出台之前，相关的法律法规也有所规定。但在慈善法出台前，我国的税收法律制度仅仅规定在捐赠者的纳税申报当期抵扣，对于当期扣除剩余的部分，既未规定结转以后年度抵扣，也不允许回溯扣除，这在一定程度上影响了公众进行大额捐赠的热情。有些国家如美国规定可以向后结转五年，德国则规定可以向后结转七年。发展改革委等部门在《关于深化收入分配制度改革的若干意见》中明确提出：“对企业公益性捐赠支出超过年度利润总额12％的部分，允许结转以后年度扣除。”在立法过程中，不少专家学者和慈善组织代表建议，将这一文件精神具体体现在慈善法中，以鼓励企业进行大额捐赠，也有一些意见建议在今后修改企业所得税法及其实施条例时统筹考虑。最终，慈善法明确规定了结转机制，明确规定企业发生的慈善捐赠支出，在年度利润总额12％以外的部分，准予在未来三年内计算应纳税所得额时扣除。这一规定充分体现了慈善法鼓励捐赠的立法精神，是国家鼓励和引导企业进行慈善捐赠的有力举措。2017年，全国人大常委会修改企业所得税法，纳入捐赠支出超过限额可以结转三年的内容，实现与慈善法的衔接。

一、自然人、法人和非法人组织捐赠财产用于慈善活动的，依法享受税收优惠

1．企业捐赠扣除比例

企业所得税法第九条规定，企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12％以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除；超过年度利润总额12％的部分，准予结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除。年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。

2．个人捐赠扣除比例

个人所得税法第六条规定，个人将其所得对教育、扶贫、济困等公益慈善事业进行捐赠，捐赠额未超过纳税人申报的应纳税所得额30％的部分，可以从其应纳税所得额中扣除；国务院规定对公益慈善事业捐赠实行全额税前扣除的，从其规定。个人所得税法实施条例第十九条规定，个人所得税法第六条第三款所称个人将其所得对教育、扶贫、济困等公益慈善事业进行捐赠，是指个人将其所得通过中国境内的公益性社会组织、国家机关向教育、扶贫、济困等公益慈善事业的捐赠；所称应纳税所得额，是指计算扣除捐赠额之前的应纳税所得额。

3．须向具有公益性捐赠税前扣除资格的慈善组织捐赠且用于公益慈善事业

根据《财政部、税务总局、民政部关于公益性捐赠税前扣除有关事项的公告》（财政部、税务总局、民政部公告2020年第27号）规定：（1）企业或个人通过公益性社会组织、县级以上人民政府及其部门等国家机关，用于符合法律规定的公益慈善事业捐赠支出，准予按税法规定在计算应纳税所得额时扣除。（2）本公告第一条所称公益慈善事业，应当符合公益事业捐赠法第三条对公益事 业范围的规定，或者慈善法第三条对慈善活动范围的规定。（3）本公告第一条所称公益性社会组织，包括依法设立或登记并按规定条件和程序取得公益性捐赠税前扣除资格的慈善组织、其他社会组织和群众团体。公益性群众团体的公益性捐赠税前扣除资格确认及管理按照现行规定执行。依法登记的慈善组织和其他社会组织的公益性捐赠税前扣除资格确认及管理按本公告执行。

因此，个人或者企业捐赠人向慈善组织捐赠时，只有该慈善组织具备公益性捐赠税前扣除资格且该笔捐赠用于公益慈善事业，才能够享受税前扣除。在民政部门依法登记的慈善组织和其他社会组织（以下统称社会组织），取得公益性捐赠税前扣除资格应当同时符合以下规定：

（1）符合企业所得税法实施条例第五十二条第一项到第八项规定的条件。

（2）应当在每年3月31日前按要求向登记管理机关报送经审计的上年度专项信息报告。报告应当包括财务收支和资产负债总体情况、开展募捐和接受捐赠情况、公益慈善事业支出及管理费用情况（包括上述公告第四条第三项、第四项规定的比例情况）等内容。首次确认公益性捐赠税前扣除资格的，应当报送经审计的前两个年度的专项信息报告。

（3）具有公开募捐资格的社会组织，前两年度每年用于公益慈善事业的支出占上年总收入的比例均不得低于70％。计算该支出比例时，可以月前三年收入平均数代替上年总收入。

不具有公开募捐资格的社会组织，前两年度每年用于公益慈善事业 支出占上年末净资产的比例均不得低于8％。计算该比例时，可以用前三年末净资产平均数代替上年末净资产。

（4）具有公开募捐资格的社会组织，前两年度每年支出的管理费用占当年总支出的比例均不得高于10％。不具有公开募捐资格的社会组织，前两年每年支出的管理费用占当年总支出的比例均不得高于12％。

（5）具有非营利组织免税资格，且免税资格在有效期内。

（6）前两年度未受到登记管理机关行政处罚（警告除外）。

（7）前两年度未被登记管理机关列入严重违法失信名单。

（8）社会组织评估等级为3A以上（含3A）且该评估结果在确认公益性捐赠税前扣除资格时仍在有效期内。

公益慈善事业支出、管理费用和总收入的标准和范围，按照《民政部、财政部、国家税务总局关于印发＜关于慈善组织开展慈善活动年度支出和管理费用的规定》的通知》（民发〔2016〕189号）关于慈善活动支出、管理费用和上年总收入的有关规定执行。

按照慈善法新设立或新认定的慈善组织，在其取得非营利性组织免税资格的当年，只需要符合上述公告第四条第一项、第六项、第七项条件即可。

具体的认定程序方面，在民政部登记注册的社会组织，由民政部综合社会组织公益活动情况和日常监督管理、评估等情况，对社会组织的公益性捐赠税前扣除资格进行核实，提出初步意见。根据民政部初步意见，财政部、税务总局和民政部对照本公告相关规定，联合确定具有公益性捐赠税前扣除资格的社会组织名单，并发布公告。在省级和省级以下民政部门登记注册的社会组织，由省、自治区、直辖市和计划单列市财政、税务、民政部门参照上述公告第五条第一项规定执行。

对于捐赠人不通过慈善组织等具备公益性捐赠税前扣除资格的组织进行捐赠，而是直接将财物赠与个人，这是国家法律所允许的行为，同样应予以鼓励和表彰。但上述行为的捐赠人不能享受本法规定的有关税收等方面的优惠待遇。法律之所以这样规定，主要基于以下两方面的考虑：第一，捐赠人直接将财物捐赠给个人，在日常生活中经常发生，国家一般无须也很难掌握捐赠的具体情况。第二，法律的这一规定，实际上具有一定的弓导作用，通过税收优惠的调节作用，引导有捐赠意愿的人将财产捐赠给一业的受赠人如慈善组织，从而更好地实现公益目的，有助于实现慈善资的合理配置，充分发挥捐赠财产的作用，有利于达到捐赠人的慈善目的，更有利于慈善事业的健康发展，这也是世界上多数国家和地区普遍采取的做法。

二、企业捐赠支出超过当年法定税前扣除限额时，可向后结转三年

根据企业所得税法和企业所得税法实施条例的规定，企业捐赠当年的税前扣除额需要在比较捐赠额与年度会计利润的12％的大小之后才能确定，从而在计算企业当年应纳税所得额时进行税前扣除。如果捐赠额大于企业捐赠当年年度会计利润的12％，则依据年度会计利润的12％扣除；如果捐赠额小于企业当年年度会计利润的12％，则依据实际捐赠额扣除。如此，便可能造成因企业捐赠当年年度会计利润相对较小、捐赠额相对较大而无法充分享受扣除的情形。本法规定，如果捐赠额大于捐赠当年年度会计利润的12％，因而无法将捐赠额全部从当年应纳税所得额中扣除时，企业可以在接下来的三年时间里，将之前未享受税前扣除的捐赠额在计算应纳税所得额时进行税前扣除，这有利于保障企业充分享受税前扣除的优惠待遇，达到鼓励捐赠的目的。

三、关于境外向境内慈善活动捐赠物资，减免进口关税和进口环节增值税

境外，是指中华人民共和国海关关境以外的国家和地区，包括其他国家、地区和我国的香港、澳门、台湾地区。香港、澳门和台湾都是我国领土的一部分，但它们又都是单独的关税区，因此，从关税区角度讲也属境外。捐赠的主体，包括境外个人和组织。组织包括政府、企业、非营利性组织等。捐赠的物资是指衣服、鞋帽等生活必需品，教学仪器、教材，医疗药品、器械，用于环保的专业仪器等。

境外捐赠主要有两个来源：一是广大华侨、华人和港澳台同胞出于爱国爱乡之情，捐款捐物，尤其在祖国遭受严重自然灾害时，更是纷纷慷慨解囊；二是外国政府和国际组织提供的用于发展经济、促进教育、环境保护、救助灾害等方面的资金和物资。境外捐赠对促进科教文卫等社会公共福利事业的发展，起到了良好的作用。

为了鼓励境外向境内慈善事业捐赠，我国有关法律、行政法规、部门规章，对境外捐赠用于慈善活动的物资，给予减免税的优惠。归侨侨眷权益保护法规定，归侨、侨眷境外亲友捐赠的物资用于国内公益事业的，依照法律、行政法规的规定减征或者免征关税和进口环节的增值税。公益事业捐赠法规定，境外向公益性社会团体和公益性非营利的事业单位捐赠的用于公益事业的物资，依照法律、行政法规的规定减征或者免征进口关税和进口环节的增值税。财政部、国家税务总局、海关总署联合制定并发布及由海关总署单独制定并发布的部门规章规定，境外捐赠人无偿向受赠人捐赠的直接用于慈善事业的物资，享受免征进口关税和进口环节增值税的待遇。属于境外捐赠人无偿向受赠人捐赠的直接用于慈善事业的物资，由受赠人向海关申请办理减免税手续，海关按规定进行审核确认。经审核同意免税进口的捐赠物资，由海关按规定进行监管。

需要说明的是，境外捐赠必须符合本法、公益事业捐赠法和其他有关法律的规定，才能依法享受税收优惠。例如，捐赠的物资必须是捐赠人合法取得并有处分权的物资且具有使用价值，受赠主体必须符合相关法律的要求，捐赠必须是无偿、不求回报的，捐赠不能附加不符合我国法律、行政法规规定的条件，不能损害我国的国家利益等。

慈善捐赠除了享受所得税税收优惠外，还享受其他税种方面的优惠，享受优惠的具体条件需要参考相应的法条。如印花税法第十二条规定，下列凭证免征印花税······（六）财产所有权人将财产赠与政府、学校、社会福利机构、慈善组织书立的产权转移书据······